Estados financieros ilustrativos
Políticas de contabilidad
Cambios en estimados de contabilidad
Correcciones de errores de períodos anteriores
Cambios a la práctica colombiana actual
Estados financieros: ¿qué es lo nuevo?
Además de los elementos relacionados con la presentación razonable y el conjunto completo de estados financieros (comentados en e-mails anteriores), el IFRS para PYMES hace algunas innovaciones que ciertamente modificarán la práctica tradicional. A continuación se hace un breve resumen de los mismos:
| Estado de posición (situación) financiera [antes: balance general] | Clasificación corriente / no-corriente basada en varios criterios. Se clasifica como corriente dependiendo de si la entidad: (a) espera realizar, vender o consumir el activo, o liquidar el pasivo, en el ciclo normal de operación; (b) tiene el activo principalmente para propósito comercial; (c) espera realizar el activo o liquidar el pasivo dentro de los doce meses siguientes a la fecha de presentación del reporte; (d) tiene un activo que es efectivo o equivalente de efectivo, a menos que tenga restricción (durante al menos doce meses después de la fecha de presentación del reporte) para intercambiarlo o usarlo para liquidar un pasivo; o (e) no tiene el derecho incondicional para diferir la liquidación del pasivo por al menos doce meses después de la fecha de presentación del reporte. En el caso de los activos, si no se puede identificar de manera clara el ciclo de operación, se asume que su duración son doce meses. Excepción a la clasificación corriente/no-corriente: cuando la presentación basada en la liquidez provea información que sea confiable y más relevante. En este caso, se presenta en orden (ascendente o descendente) de liquidez. Secuencia de presentación: libre. La presentación separada de los elementos depende de la naturaleza o función. Contenido mínimo en el estado y contenido adicional a incluir ya sea en el estado o en las notas. |
| Estado de ingresos comprensivos (= resultado integral) y Estado de ingresos (= resultados) | Enfoque de un solo estado (estado de ingresos comprensivos) ó enfoque de dos estados (estado de ingresos y estado de ingresos comprensivos). Tres tipos de ‘otros ingresos comprensivos’ (= otro resultado integral): (a) algunas ganancias y pérdidas que surgen de la conversión de los estados financieros de la operación en el extranjero; (b) algunas ganancias y pérdidas actuariales; (c) algunos cambios en los valores razonables de los instrumentos de cobertura. Análisis de los gastos, basado ya sea en la naturaleza de los gastos (depreciación, compras de materiales, costos de transporte, beneficios para empleados, costos de publicidad) o ya sea en la función de los gastos (costos de distribución, actividades de administración). |
| Estado de cambios en el patrimonio y estado de ingresos(=resultados) y ganancias retenidas | El estado de cambios en el patrimonio presenta, para el período de presentación del reporte: (a) utilidad o pérdida; (b) elementos de ingresos y gastos reconocidos en otros ingresos comprensivos; (c) los efectos de los cambios en las políticas de contabilidad y las correcciones de errores; (d) las cantidades de las inversiones, dividendos y distribuciones que corresponden a los inversionistas del patrimonio Estado de ingresos (=resultados) y ganancias retenidas: (a) Reemplaza al estado de ‘ingresos comprensivos y al estado de cambios en el patrimonio’ cuando los únicos cambios en el patrimonio durante los períodos para los cuales se presentan los estados financieros surgen de utilidad o pérdida, pago de dividendos, correcciones de errores de períodos anteriores y cambios en políticas de contabilidad. (b) Es una simplificación importante para las PYMES más pequeñas. |
| Estado de flujos de efectivo | En realidad, el IFRS para PYMES no incorpora nada nuevo con relación a este estado. Debe destacarse, eso sí, su rol central y que no fue eliminado para las PYMES: un asunto estrictamente financiero. Los flujos de efectivo se clasifican en actividades de operación, actividades de inversión y actividades de financiación. Para las actividades de operación se puede usar ya sea el método indirecto o el método directo. Se deben presentar por separado los flujos de efectivo que corresponden a: (a) moneda extranjera; (b) intereses y dividendos; (c) impuestos a los ingresos; (d) transacciones en no-efectivo. Revelación específica de: saldos de efectivo y de equivalentes de efectivo tenidos por la entidad pero que no están disponibles para uso por parte de la entidad (p.e.: sujetos a control de cambio, restricciones legales u otras). |
| Notas a los estados financieros | Las notas son información adicional a la contenida en otros estados financieros, en ningún caso repetición de lo contenido en ellos. Ofrecen descripciones narrativas o desagregaciones de: (a) los elementos que se presenten en los estados financieros; (b) elementos que no califiquen para reconocimiento en los estados financieros. Dos notas nuevas, relacionadas con: (a) juicios hechos por la administración en el proceso de aplicación de las políticas de contabilidad y que tienen efecto importante en las cantidades que se reconocen en los estados financieros; (b) fuentes clave de estimación de la incertidumbre (p.ej., supuestos clave relacionados con el futuro), que tienen un riesgo importante de causar ajuste material a los valores en libros dentro del próximo año financiero. |
| Estados financieros consolidados | La matriz tiene que presentar estados financieros consolidados en los cuales consolide sus inversiones en las subsidiarias. Criterio de consolidación: control. Control es el poder de gobernar las políticas financieras y de operación de la entidad con el fin de obtener beneficio de sus actividades. La consolidación incluye todas las subsidiarias (inclusive cuando inversionista es una organización de capital de riesgo o similar) y entidades de propósito especial. Criterios específicos para la consolidación: (a) Procedimientos de consolidación definidos por el IFRS para PYMES; (b) Las transacciones y los saldos intra-grupo se eliminan; (c) Uniformidad en fecha de presentación del reporte (a menos que sea impracticable); (d) Políticas de contabilidad uniformes; (e) Los ingresos y gastos de la subsidiaria se incluyen a partir de la fecha de adquisición; (f) Presentación del interés no-controlante, separado del patrimonio de los propietarios de la matriz; (g) Revelaciones requeridas. |
| Estados financieros independientes (=separados) | El IFRS para PYMES no requiere que se presenten estados financieros independientes para la entidad matriz o para las entidades subsidiarias. Cuando se preparen estados financieros independientes, para describirlos como que están en conformidad con el IFRS para PYMES tienen que cumplir con todos los requerimientos del IFRS para PYMES. |
| Estados financieros combinados | Son un conjunto único de estados financieros de dos o más entidades controladas por un solo inversionista. El IFRS para PYMES no requiere que se preparen estados financieros combinados. Si se preparan estados financieros combinados, para describirlos como que están en conformidad con el IFRS para PYMES tienen que cumplir con todos los requerimientos del IFRS para PYMES. |
Estados financieros ilustrativos
Una ayuda muy importante que tiene el IFRS para PYMES está compuesta por dos secciones: (a) estados financieros ilustrativos; y (b) lista de verificación de la revelación y el cumplimiento.
Incorpora elementos bastante prácticos que ayudan en la aplicación del estándar. Se le recomienda al lector acceder a ella y usarla.
Los estados financieros ilustrativos no tienen la intención de ilustrar todos los aspectos del IFRS para PYMES pero sí permiten visualizar el conjunto completo y percibir los aspectos nuevos que contienen.
La lista de verificación resume los requerimientos de presentación y revelación que se encuentran a través de todo el IFRS para PYMES. Es una ayuda útil para centrarse en los elementos materiales.
Políticas de contabilidad
Cambios en estimados de contabilidad
| Definición | Cambio en estimado de contabilidad es un ajuste al valor en libros de un activo o pasivo, o a la cantidad del consumo periódico de un activo, que resulta de la valoración de la condición presente o de los beneficios futuros esperados y de las obligaciones asociadas con los activos y pasivos. |
| Origen | Los cambios en los estimados de contabilidad se derivan de nueva información o de nuevos desarrollos y, de acuerdo con ello, no son correcciones de errores. |
| Duda | Si hay dificultad para distinguir entre cambio en política de contabilidad y cambio en estimado de contabilidad, el cambio se trata como un cambio en el estimado de contabilidad. |
| ¿Cómo hacer el cambio en el estimado de contabilidad? | Prospectivamente, incluyéndolo en utilidad o pérdida: (a) En el período del cambio, si el cambio afecta solamente ese período; o (b) El período del cambio y los períodos futuros, si el cambio afecta ambos. En la extensión en que el cambio en el estimado de contabilidad de origen a cambios en elementos de activos, pasivos o patrimonio, la entidad lo reconoce ajustando el valor en libros. |
| Revelación | Tiene que revelarse: (a) la naturaleza de cualquier cambio en el estimado de contabilidad; (b) el efecto del cambio en activos, pasivos, ingresos y gastos del período; (c) efecto en uno o más períodos futuros, sólo si es practicable hacerlo. |
Correcciones de errores de períodos anteriores
| Errores de períodos anteriores | Son omisiones de, y equivocaciones en, los estados financieros de la entidad para uno o más períodos, que surgen de la falla en usar o del uso equivocado de, información confiable que: (a) estaba disponible cuando se autorizó la emisión de los estados financieros de esos períodos; y (b) razonablemente se podría esperar que habrían sido obtenida y tenida en cuenta en la preparación y presentación de esos estados financieros. |
| Ejemplos de errores | Equivocaciones matemáticas Equivocaciones en la aplicación de las políticas de contabilidad Descuidos Interpretaciones equivocadas de hechos Fraude |
| Condición | Que el error sea material. |
| ¿Cómo corregir errores de períodos anteriores? | En la extensión en que sea practicable, la entidad tiene que corregir retrospectivamente en los primeros estados financieros autorizados para emisión luego de su descubrimiento, mediante: (a) re-emitir las cantidades comparativas del período o períodos presentados en los cuales ocurrió el error; o (b) si el error ocurrió antes del primer período presentado, re-emitiendo el balance de apertura para ese primer período anterior. |
| Revelación | (a) De la naturaleza del error del período anterior; (b) Para cada período anterior presentado, en la extensión en que sea practicable, la cantidad de la corrección para cada elemento de línea afectado del estado financiero; (c) En la extensión en que sea practicable, la cantidad de la corrección al comienzo del primer período presentado; (d) La explicación si no es practicable determinar las cantidades a ser reveladas en (b) o (c) arriba. Los estados financieros de los períodos subsiguientes no necesitan repetir esas revelaciones. |
Cambios a la práctica colombiana actual
Algunos de los elementos anteriores están cobijados en el DR 2649/93:
(a) De acuerdo con el art. 56, los errores u omisiones se deben salvar con un nuevo asiento a la fecha en que se advirtiere.
(b) El art. 115 señala que deben revelarse en forma comparativa: los cambios contables en principios contables por otro generalmente aceptado, así como los cambios en un estimado de contabilidad (numeral 3, literales a y b); y los errores de períodos anteriores (numeral 13).
(c) El art 132 se refiere a la corrección de errores en los libros de contabilidad.
Si bien tal norma requiere que se revelen los efectos, no es clara respecto de cómo se hacen los cambios en las políticas de contabilidad o en los estimados de contabilidad, o en cómo se corrigen los errores. En otras palabras, no aparece la diferenciación entre cambios retrospectivos y cambios prospectivos.
El IFRS para PYMES es, de lejos, mucho más exigente y no permite que se realicen cambios a la ligera: requiere aplicación retrospectiva o prospectiva, así como explicación de los cambios, de la razón para los cambios y de los efectos (financieros) que ellos tienen.
Cordialmente,
Samuel Alberto Mantilla B.
Asesor de investigación contable
smantilla@deloitte.com
